La AEAT publica en su web “Nota sobre cuestiones relativas a los vehículos de uso mixto cedidos a empleados”

La cesión de vehículos a empleados por parte de sus empresas ha sido objeto de análisis por el TJUE, la AN y el TEAC, lo que ha supuesto un cambio en alguno de los criterios de aplicación de las reglas que hasta esta nueva jurisprudencia y doctrina tenía la Administración tributaria, dando lugar a que recientemente haya publicado una nota detallando y analizando los criterios interpretativos que inciden principalmente en los siguientes aspectos:

1. Criterio de disponibilidad para uso privado.
2. Consideración de la cesión de vehículos por parte del empleador a efectos de IVA como contraprestación onerosa o gratuita.
3. Deducibilidad por el empresario/profesional de las cuotas soportadas de IVA en la adquisición, arrendamiento o cesión de uso por otro título de vehículos.
4. Autoconsumo de servicios.
5. Determinación de la base imponible a efectos de IVA e IRPF.

1. CRITERIO DE DISPONIBILIDAD PARA USO PRIVADO.

En este sentido, los siguientes principios han sido asentados por una consolida doctrina y jurisprudencia, tanto respecto de la carga de la prueba como del criterio aplicado para la determinación del porcentaje correspondiente a la utilización del vehículo para fines particulares en vehículos de uso mixto puestos a disposición de los trabajadores.

Con respecto a la carga de la prueba corresponderá a la empresa acreditar la necesidad de uso del vehículo para el desempeño de la actividad laboral por parte del trabajador y acreditar, en su caso, que el vehículo no está disponible para fines particulares.

Una vez probada la necesidad del vehículo para el desempeño de la actividad laboral y la disponibilidad del vehículo por parte del trabajador para uso privado, el criterio aplicable para determinar el uso particular versará sobre la disponibilidad real que existe para tales fines particulares.

Este criterio de disponibilidad toma en consideración la totalidad del tiempo anual que no corresponde a la jornada laboral de los trabajadores en función de las horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable a la empresa. Es decir, se presupondrá, salvo prueba en contrario, que la disposición para fines particulares será: fines de semana, festivos, vacaciones y el horario de fuera de la jornada de trabajo en días laborables, exista o no uso efectivo del vehículo.

El criterio de la disponibilidad para uso privado determinará el grado de afectación del vehículo a la realización de la actividad que lleve a cabo la empresa, lo que tendrá efectos tanto en IVA como IRPF.

2. CONSIDERACIÓN DE PRESTACION ONEROA O GRATUITA DE LA CESIÓN DE VEHICULOS POR PARTE DEL EMPLEADOR A EFECTOS DE IVA.

El TJUE ha determinado que el mero hecho que, a los efectos del impuesto sobre la renta, la cesión del vehículo tenga la consideración de retribución en especie no determina que en IVA estemos ante una cesión onerosa.

De acuerdo con la jurisprudencia estaremos ante una cesión onerosa (y por tanto, sujeta a IVA) cuando:

• El trabajador pague parte del uso del vehículo o el importe correspondiente a ese uso sea deducido de su salario.
• El trabajador elija el uso del vehículo entre diversas modalidades retributivas.

Por el contrario, la cesión de uso será gratuita cuando:

• El uso del vehículo es voluntario para el trabajador y, además, el hecho de que el empleado se acoja o no a tal opción no tiene repercusión alguna en sus retribuciones.
• Cuando el trabajador no realiza ningún pago ni emplea una parte de su retribución en metálico, y tampoco elige entre diversas ventajas ofrecidas por el sujeto pasivo.

Por tanto, existirá una prestación de servicios onerosa sujeta a IVA, cuando el trabajador satisfaga una renta a favor del empresario por la cesión del vehículo, ya sea en dinero, ventaja o renuncia de derechos valuable económicamente.

3. DEDUCIBILIDAD DE LAS CUOTAS SOPOETADAS POR EL EMPRESARIO O PROFESIONAL EN LA ADQUISICIÓN, ARRENDAMIENTO O CESIÓN DE USO POR OTRO TÍTULO DE VEHICULOS.

Con carácter general resulta aplicable la regla de deducibilidad prevista en la Ley de IVA respecto a las cuotas soportadas en la adquisición, arrendamiento, importación o cesión de uso por otro título de aquellos vehículos que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional (presunción del: 50% de deducción, salvo que pueda justificarse un grado de afectación mayor, o del 100% para determinados vehículos como el de transporte de mercancías).

El TS recuerda que, en la práctica, el porcentaje de afectación podrá ser superior o inferior al de la presunción legal, imponiendo a la parte que pretenda incrementarlo o reducirlo la carga de acreditar el diferente grado de afectación.

Considerando exclusivamente estas circunstancias de afectación y onerosidad, y acreditada la afectación del bien a la actividad económica, en relación con las cuotas soportadas en la adquisición, importación, arrendamiento etc del vehículo, cabe distinguir los siguientes casos:

1. En el caso de que exista una cesión gratuita del vehículo por tiempo completo al empleado, sin que exista un uso mixto del vehículo, supondrá la no deducción de cuota alguna.
2. Por el contrario, en el caso de que exista una cesión onerosa del vehículo por tiempo completo, supondrá que el vehículo queda 100% afecto a una actividad que genera el derecho a la deducción íntegra de la cuota soportada.
3. En el caso de que el vehículo tenga un uso mixto cuando se soporte las cuotas derivadas de la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título, para la actividad económica y para la cesión a los empleados, deberemos distinguir las siguientes situaciones:

3.1.- Que la cesión a los empleados no exista onerosidad, en cuyo caso la afectación del bien a la actividad económica sea parcial, pudiendo aplicarse la presunción legal (50% de la cuota soportada), teniendo en cuenta que la Administración puede determinar un porcentaje inferior al aplicado en función del grado de disponibilidad del vehículo al empleado.
3.2.- Que en la cesión a los empleados exista onerosidad, en cuyo caso el bien quedará afecto a las actividades económicas realizadas por el empleador, quedando esta cesión sujeta y no exenta del impuesto.

4. AUTOCONSUMO DE SERVICIOS.

En el caso de que el empresario o profesional haya generado el derecho a deducir la cuota soportada, y exista una cesión sin contraprestación (gratuita) se asimilará a una prestación de servicios onerosa y por tanto deberá repercutir IVA por la cesión del uso del vehículo al empleado.

Por el contrario, si el sujeto pasivo adquirió el vehículo con la intención de afectarlo parcialmente a la actividad y también cederlo gratuitamente al empleado desde el momento de la adquisición, sólo será deducible de la cuota soportada el porcentaje de afectación a la actividad, mientras que no podrá deducirse el resto de la cuota soportada, no produciéndose por tanto autoconsumo de servicios sujetos por la cesión gratuita del vehículo al empleado, al no existir derecho a la deducción en ese porcentaje.

5. BASE IMPONIBLE A EFECTOS DE IVA E IRPF.

A pesar de que el grado de disponibilidad para fines particulares es el mismo en IRPF e IVA, ello no implica que la base de ambos impuestos sea la misma.
Con respecto al IVA se distinguirá:
1.- Si estamos ante una cesión en la que no concurre la nota de onerosidad, no existiría operación sujeta al impuesto salvo que se trate de un supuesto de autoconsumo.
2.- De encontrarse ante una cesión onerosa y por tanto sujeta al impuesto, deberá concretarse la base imponible de la prestación de servicios, la cual coincidirá con el valor de mercado de la cesión y, cuando no exista una prestación de servicios comprable, coincidirá con la totalidad de los costes que su prestación le suponga al empresario o profesional, en el caso de que el vehículo sea de propiedad.

Si el vehículo se utiliza en régimen de arrendamiento, renting u otra modalidad análoga, la base imponible vendrá determinada por la cuota de renting, modulada por el porcentaje de disponibilidad para fines particulares.

Respecto al IRPF, la base del ingreso a cuenta será del 20% anual del coste de adquisición para el pagador, incluidos los impuestos que graven la operación, en el caso de que sea propiedad del pagador o bien del 20% sobre el valor de mercado que corresponda al vehículo si este fuera nuevo en el caso de que no sea de su propiedad.

Desde PLANA ABOGADOS & ECONOMISTAS nos ponemos como siempre a su disposición para asesorarles y darles respuesta, entre muchas otras, a las cuestiones y preguntas que se les puedan plantear al respecto.