NUEVO REGLAMENTO DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
En el B.O.E. de fecha 11 de julio de 2015, se publicó El Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades que cumple la doble función de: adecuación a los nuevos parámetros establecidos por la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (LIS) y de actualización de las reglas dispuestas en la norma reglamentaria hasta ahora en vigor.
Las principales novedades, son, de forma sucinta, las que a continuación se pasan a detallar:
I. Amortización.-
Resulta destacable la flexibilización respecto a la posibilidad de presentar planes especiales de amortización en cualquier momento dentro del plazo de amortización del elemento patrimonial. Hasta ahora esta posibilidad quedaba restringida a los tres meses posteriores al inicio del plazo de amortización.
II. Entidades y operaciones vinculadas.-
El capítulo V recoge la principal novedad de este Reglamento, incorporando modificaciones sustanciales en relación con las entidades y las operaciones vinculadas.
A.-Información país por país.-
En el momento actual, resulta esencial hacerse eco de las conclusiones que se vienen adoptando en el denominado Plan de acción «BEPS», esto es, el Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios, que se elabora en el ámbito de la OCDE. En base a ello, se introduce como novedad la información país por país, como instrumento que permita evaluar los riesgos en la política de precios de transferencia de un grupo mercantil. En ningún caso dicho instrumento puede servir de base a la Administración Tributaria para realizar ajustes de precios.
Esta información será exigible a partir de 2016, en los términos y condiciones que se han fijado en la OCDE.
La información país por país resultará exigible a las entidades residentes en territorio español que tengan la condición de dominantes de un grupo, definido según artículo 18.2 LIS, y no sean al mismo tiempo dependientes de otra entidad, residente o no residente. Asimismo, deberán aportar esta información aquellas entidades residentes en territorio español dependientes, directa o indirectamente, de una entidad no residente en territorio español que no sea al mismo tiempo dependiente de otra o a establecimientos permanentes de entidades no residentes, siempre que se produzca alguna de las siguientes circunstancias:
- Que hayan sido designadas por su entidad matriz no residente para elaborar dicha información.
- Que no exista una obligación de información país por país en términos análogos a la prevista en este apartado respecto de la referida entidad no residente en su país o territorio de residencia fiscal.
- Que no exista un acuerdo de intercambio automático de información, respecto de dicha información, con el país o territorio en el que resida fiscalmente la referida entidad no residente.
- Que, existiendo un acuerdo de intercambio automático de información respecto de dicha información con el país o territorio en el que reside fiscalmente la referida entidad no residente, se haya producido un incumplimiento sistemático del mismo que haya sido comunicado por la Administración tributaria española a las entidades dependientes o a los establecimientos permanentes residentes en territorio español en el plazo previsto en el párrafo siguiente.
La información país por país resultará exigible, exclusivamente, cuando el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de personas o entidades que formen parte del grupo, en los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo, sea, al menos, de 750 millones de euros.
B. Documentación específica de operaciones vinculadas
Se modifica esta documentación a la que hace referencia la LIS, completando, por un lado, la necesaria simplificación de este tipo de documentación para entidades con un importe neto de la cifra de negocios inferior a 45 millones de euros y adaptándose, por otro lado, al contenido de la documentación que se establece en la OCDE. En este punto, resulta destacable que mientras se reduce considerablemente la documentación a exigir a las entidades medianas y pequeñas, simplificando significativamente sus cargas administrativas, se incrementa la exigencia de transparencia que el buen gobierno actual requiere respecto a las multinacionales.
En el supuesto de personas o entidades que cumplan los requisitos de Empresa de Reducida Dimensión, la documentación específica simplificada se podrá entender cumplimentada a través del documento normalizado elaborado al efecto por Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas. Estas entidades no deberán aportar los comparables a que se refiere el artículo 16.4.d) del RIS.
El contenido simplificado de la documentación específica no resultará de aplicación a las siguientes operaciones:
- Las realizadas por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el desarrollo de una actividad económica, a la que resulte de aplicación el método de estimación objetiva con entidades en las que aquellos o sus cónyuges, ascendientes o descendientes, de forma individual o conjuntamente entre todos ellos, tengan un porcentaje igual o superior al 25 por ciento del capital social o de los fondos propios.
- Las operaciones de transmisión de negocios.
- Las operaciones de transmisión de valores o participaciones representativos de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidades no admitidas a negociación en alguno de los mercados regulados de valores, o que estén admitidos a negociación en mercados regulados situados en países o territorios calificados como paraísos fiscales.
- Las operaciones de transmisión de inmuebles.
- Las operaciones sobre activos intangibles.
En el supuesto de Empresa de Reducida Dimensión o personas físicas y siempre que no se trate de operaciones realizadas con personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, las obligaciones específicas de documentación no deberán incorporar el análisis de comparabilidad a que se refiere el artículo 17 RIS.
C. Determinación del valor de mercado de las operaciones vinculadas: análisis de comparabilidad
Deberán compararse las circunstancias de las operaciones vinculadas con las circunstancias de operaciones entre personas o entidades independientes que pudieran ser equiparables. Para ello deberán tenerse en cuenta las relaciones entre las personas o entidades vinculadas y las condiciones de las operaciones a comparar atendiendo a la naturaleza de las operaciones y a la conducta de las partes.
Para determinar si dos o más operaciones son equiparables se tendrán en cuenta, las siguientes circunstancias:
- Las características específicas de los bienes o servicios objeto de las operaciones vinculadas.
- Las funciones asumidas por las partes en relación con las operaciones objeto de análisis, identificando los riesgos asumidos y ponderando, en su caso, los activos utilizados.
- Los términos contractuales de los que, en su caso, se deriven las operaciones teniendo en cuenta las responsabilidades, riesgos y beneficios asumidos por cada parte.
- Las circunstancias económicas que puedan afectar a las operaciones vinculadas, en particular, las características de los mercados en los que se entregan los bienes o se prestan los servicios.
- Las estrategias empresariales.
Asimismo, deberá tenerse en cuenta cualquier otra circunstancia que sea relevante y sobre la que el contribuyente haya podido disponer razonablemente de información, como entre otras, la existencia de pérdidas, la incidencia de las decisiones de los poderes públicos, la existencia de ahorros de localización, de grupos integrados de trabajadores o de sinergias. En todo caso deberán indicarse los elementos de comparación internos o externos que deban tenerse en consideración.
D. Comprobación de las operaciones vinculadas
Se actualiza el procedimiento de comprobación, teniendo en cuenta que no se circunscribe exclusivamente a un supuesto de valoración.
Cuando la comprobación de las operaciones vinculadas no sea el objeto único de la regularización que proceda practicar en el procedimiento de inspección en el que se lleve a cabo, la propuesta de liquidación que derive de la misma se documentará en un acta distinta de las que deban formalizarse por los demás elementos de la obligación tributaria. La liquidación derivada de este acta tendrá carácter provisional.
E. Restitución patrimonial
Por último, en el capítulo VI se regula la opción de evitar el ajuste secundario a través de la restitución patrimonial. Para ello, el contribuyente deberá justificar dicha restitución antes de que se dicte la liquidación que incluya la aplicación del ajuste secundario.
III. Regímenes especiales.-
El título III está dedicado a las reglas de aplicación de determinados regímenes especiales. Entre todos ellos, cabe destacar la adaptación de las obligaciones formales correspondientes al régimen de consolidación fiscal a la nueva delimitación del perímetro de consolidación.
IV. Conversión de activos por impuesto diferido en créditos exigibles frente a la Hacienda Pública.-
Finalmente, en el título IV se incorpora un nuevo capítulo III para regular el procedimiento de compensación y abono de activos por impuesto diferido, cuando se produce su conversión en créditos exigibles para la Hacienda Pública.
En lo referente a la entrada en vigor del nuevo Reglamento del Impuesto Sobre Sociedades, es preciso recordar que entró en vigor el 12 de julio de 2015, y será de aplicación a los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2015, EXCEPTO su artículo 14 (Información país por país sobre entidades y operaciones vinculadas) que entrará en vigor en periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016.
En el caso de personas o entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios, sea igual o superior a 45 millones de Euros, la información y documentación específica sobre operaciones vinculadas resultarán de aplicación para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2.016. En los periodos impositivos que se inicien en 2.015, dichas personas o entidades estarán sometidas a las obligaciones de documentación establecidas en los artículos 18,19 y 20 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el RD 1777/2004 de 30 de junio.